Na úrovni podniku a měsíčních výkazů lze poměrně snadno vyhodnotit, zda jsme dosáhli nebo nedosáhli plánovaného zisku a o kolik. Problém ale nastává, když se někdo zeptá: Proč? Kde jsou příčiny? Pokud používáme FIFO ocenění zásob nebo vážený průměr, dostaneme se s určitou přesností a zpožděním k výsledným nákladům prodejních zakázek a můžeme určit konkrétní zakázky, na nichž došlo ke ztrátám. To ale většinou nestačí a bude následovat otázka: Proč byla tato zakázka ztrátová?

A v tu chvíli již uvedené metody ocenění jako podklad pro controlling selhávají.

Pokud používáme ocenění zásob pevnou cenou (Standardními náklady artiklů), máme k dispozici nákladové odchylky, které velmi detailně a on-line v nejdříve možném momentě signalizují, kde, proč a o kolik se liší skutečné náklady od nákladů standardních – původně (tedy při stanovení prodejní ceny výrobku) předpokládaných.

Jaké druhy nákladových odchylek známe a kdy a jak vznikají?

Odchylky vznikají ve všech podnikových procesech, kde probíhá nějaké účtování o nákladech a výkonech.

Nákup

Nakupujeme materiály, které mají stanovené Standardní náklady. Když vystavujeme nákupní objednávku na konkrétní materiál, uvádíme na ní smluvní cenu. V tu chvíli neprobíhá účtování.

Pak eviduje skladník příjem materiálu na sklad. Systém generuje účetní transakci o příjmu skládající se ze dvou částek: Standardní náklady materiálu + Odchylka ceny objednávky od Standardních nákladů.

• Odchylka ceny objednávky od Standardních nákladů = (cena z objednávky – Standardní náklad materiálu) * přijaté množství.

Materiál je tedy přijat do zásob za momentálně známé náklady, ale zároveň vidíme v odchylce, o kolik dráž/ levněji se jej podařilo nákupčímu pořídit.

Při evidenci faktury kdykoli později mohou vzniknout další dva druhy odchylek (pokud je dodavateli tolerujeme):

• Odchylka sazby = (cena faktury – cena objednávky) * přijaté množství.
• Odchylka množství = (přijaté množství – fakturované množství) * cena objednávky.

Odchylka sazby ukazuje, zda dodavatel dodržel smluvní cenu a odchylka množství ukazuje, zda dodavatel fakturuje skutečně dodané množství.

Výroba

Ve výrobě je hlavním primárním dokladem výrobní příkaz na výrobu konkrétního množství vyráběného artiklu (polotovaru, podskupiny, výrobku). Vyráběný artikl má dopředu zkalkulované Standardní náklady podle standardního postupu a struktury (kusovníku).

V momentě, kdy vydáváme na příkaz vstupní materiál nebo polotovar (výdeje můžeme dělat průběžně po částech), systém jej vydává ve Standardních nákladech, aby očistil odpovědnost za případné vícenáklady předchozích procesů, které jej zajišťovaly. V tu chvíli systém účtuje výdej ze zásob do rozpracovanosti ve skutečném množství * Standardní náklad vydávaného artiklu.

Pokud je vydáván jiný materiál než materiál předepsaný v kusovníku příkazu, vzniká:

• Odchylka množství vydávaného materiálu = skutečně vydávané množství * Standardní náklady materiálu.

Když hlásíme práci a vyrobené množství na operaci, vzniká transakce hlášení práce (skutečný čas * normová mzdová sazba pracoviště).

Pokud použijeme jiné než předepsané pracoviště nebo zaměstnance se speciálním mzdovým tarifem, pak vzniká hned při hlášení operace:

• Odchylka sazby mezd = [Skutečný čas * (mzdová sazba skutečného pracoviště – mzdová sazba předepsaného pracoviště u operace postupu příkazu)] + [Skutečný čas * (skutečná mzdová sazba zaměstnance – mzdová sazba pracoviště)].

Další odchylky týkající se hlášení práce na příkazech vznikají až při účetním uzavření výrobního příkazu, a to v případě, kdy se celkový nahlášený čas na operaci liší od normovaného času:

• Odchylka množství mezd = [nahlášený výrobní čas - (normový výrobní čas na jednotku u operace příkazu * vyrobené množství na dané operaci)] * normová mzdová sazba pracoviště.

Tato odchylka se počítá zvlášť pro výrobní a seřizovací (přípravné časy), které mohou být u operací uváděny samostatně a samozřejmě mohou mít i rozdílnou mzdovou sazbu.

Při příjmu z výrobního příkazu účtuje systém transakci příjmu (přijaté množství * standardní náklad přijímaného artiklu).

A při účetním uzavření příkazu může vzniknout odchylka metody, která signalizuje použití jiné metody výroby (např. alternativní pracovní postup na jiných pracovištích s jinými sazbami).

Ve skutečnosti vzniká daleko více druhů transakcí a odchylek pro podchycení režijní práce, neshod, kooperací, neplánovaných výdejů a příjmů, … Důležité je, že všechny lze rozklíčovat, určit příčinu nedodržení plánovaných nákladů a tedy dosaženého zisku a v případě potřeby nastartovat opatření pro lepší budoucnost.